| Le nuove regole per spese di trasferta e rappresentanza: Obblighi di tracciabilità fiscale: https://www.studiopizzano.it/le-nuove-regole-per-spese-di-trasferta-e-rappresentanza-obblighi-di-tracciabilita-fiscale/ |
L'art. 1 commi 81-83 della L. 30.12.2024 n. 207 (legge di bilancio 2025) introduce requisiti stringenti in materia di tracciabilità dei pagamenti per garantire la deducibilità, dai redditi d'impresa e di lavoro autonomo, nonché dalla base imponibile IRAP, delle spese di trasferta e rappresentanza. La ratio legis sottesa alla normativa è duplice: da un lato contrastare fenomeni di evasione fiscale, dall'altro incentivare la digitalizzazione del sistema dei pagamenti.
L'innovazione normativa, operativa dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 (2025 per i soggetti "solari"), incide significativamente sulla gestione amministrativa delle trasferte aziendali e delle spese di rappresentanza, imponendo una rigorosa tracciabilità per specifiche tipologie di spesa.
La disciplina introdotta dalla legge di bilancio 2025 modifica sostanzialmente il regime di deducibilità di determinate categorie di spese, subordinandone la rilevanza fiscale all'utilizzo di strumenti di pagamento tracciabili. Il legislatore ha stabilito l'applicazione delle nuove disposizioni a decorrere dal periodo d'imposta 2025 per i soggetti con esercizio coincidente con l'anno solare, con conseguente impatto sul modello REDDITI 2026.
| Periodo d'imposta | Modello dichiarativo | Applicabilità nuovi obblighi |
|---|---|---|
| 2024 | REDDITI 2025 | NO |
| 2025 | REDDITI 2026 | SÌ |
| 2026 | REDDITI 2027 | SÌ |
Il legislatore ha circoscritto con precisione l'ambito oggettivo di applicazione, individuando specifiche categorie di spese che devono essere necessariamente sostenute con strumenti di pagamento tracciabili per mantenere la rilevanza fiscale attualmente riconosciuta:
È essenziale sottolineare che i nuovi obblighi di tracciabilità si configurano come requisiti aggiuntivi rispetto agli oneri documentali già previsti dalla normativa previgente.
Per autoservizi pubblici non di linea, ai fini della disciplina in esame, si intendono quelli che simultaneamente:
Rientrano in questa categoria:
| Tipologia di spesa | Soggetta a tracciabilità | Non soggetta a tracciabilità |
|---|---|---|
| Albergo | ✓ | |
| Ristorante | ✓ | |
| Taxi | ✓ | |
| NCC | ✓ | |
| Treno | ✓ | |
| Aereo | ✓ | |
| Bus/Tram/Metro | ✓ | |
| Posteggio auto | ✓ | |
| Noleggio senza conducente | ✓ | |
| Pubblicità | ✓ | |
| Sponsorizzazione | ✓ |
I rimborsi delle spese di trasferta sopra individuate non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente esclusivamente se i relativi pagamenti sono stati effettuati con strumenti tracciabili. Tale obbligo riguarda le spese per trasferte effettuate sia nell'ambito del territorio comunale dove si trova la sede di lavoro, sia fuori da tale territorio.
Le indennità e i rimborsi di spese per trasferte nell'ambito del territorio comunale in cui si trova la sede di lavoro concorrono integralmente a formare il reddito, ad esclusione dei rimborsi di spese di trasporto comprovate e documentate. La mancata tracciabilità dei pagamenti comporta l'inclusione dell'intero importo nella base imponibile del dipendente.
In caso di trasferte fuori dal territorio comunale, l'analisi deve essere condotta distintamente per ciascuno dei tre sistemi di rimborso previsti dalla normativa:
| Sistema di rimborso | Limite Italia (€/giorno) | Limite Estero (€/giorno) | Condizioni di non imponibilità |
|---|---|---|---|
| Indennità forfetaria | 46,48 | 77,47 | Pagamento tracciabile per spese soggette a tracciabilità |
| Rimborso misto con vitto o alloggio | 30,99 | 51,65 | Pagamento tracciabile per spese soggette a tracciabilità |
| Rimborso misto con vitto e alloggio | 15,49 | 25,82 | Pagamento tracciabile per spese soggette a tracciabilità |
| Rimborso analitico | Nessun limite per vitto, alloggio, trasporto | Nessun limite per vitto, alloggio, trasporto | Pagamento tracciabile per spese soggette a tracciabilità |
| Rimborso analitico altre spese | 15,49 | 25,82 | Nessun obbligo di tracciabilità |
Sebbene la formulazione normativa non sia esplicita sul punto, i nuovi obblighi di tracciabilità dovrebbero estendersi anche alle trasferte:
Tale interpretazione è coerente con la ratio della disposizione, volta a garantire l'effettività delle spese rimborsate. Tuttavia, un chiarimento ufficiale da parte dell'Amministrazione finanziaria sarebbe opportuno per dissipare eventuali incertezze interpretative.
Gli obblighi di tracciabilità delle spese impattano significativamente anche sulla deducibilità delle stesse dai redditi d'impresa e di lavoro autonomo, nonché dalla base imponibile IRAP. La disciplina distingue tra rimborsi analitici e rimborsi forfetari/misti:
| Tipologia di rimborso | Limite deducibilità Italia (€/giorno) | Limite deducibilità Estero (€/giorno) | Condizioni |
|---|---|---|---|
| Rimborso analitico | 180,76 | 258,23 | Pagamento tracciabile per spese soggette a tracciabilità |
| Rimborso forfetario/misto | Interamente deducibile | Interamente deducibile | Pagamento tracciabile per spese soggette a tracciabilità |
Per le imprese in contabilità ordinaria, l'eventuale eccedenza rispetto ai limiti indicati comporta la necessità di operare una variazione in aumento in sede di dichiarazione dei redditi, in misura pari ai costi indeducibili imputati a Conto economico.
Permane un'incertezza interpretativa circa l'applicabilità degli obblighi di tracciabilità alle spese di vitto e alloggio sostenute per trasferte effettuate dal dipendente nell'ambito del territorio comunale. Secondo un'interpretazione sistematica, tali spese non dovrebbero essere soggette ai nuovi obblighi, ma l'argomento richiede un chiarimento ufficiale da parte dell'Amministrazione finanziaria.
Anche per i lavoratori autonomi, inclusi artisti e professionisti, i rimborsi analitici delle spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto tramite taxi o NCC sono soggetti all'obbligo di tracciabilità.
Ferma restando la necessità che il professionista sostenga le spese con strumenti tracciabili, i relativi rimborsi dovrebbero essere deducibili in capo all'impresa o alla società anche per la parte eccedente i limiti previsti per i dipendenti (180,76 euro e 258,23 euro al giorno). Tale interpretazione è coerente con la finalità della norma, tesa a evitare che i committenti deducano costi non effettivamente sostenuti.
Nel caso in cui il committente sia a sua volta un professionista, la disciplina deve essere coordinata con le novità normative in materia di rimborsi spese per l'esecuzione di incarichi professionali. Dal 2025, infatti:
Ciò comporta una duplice conseguenza:
| Soggetto | Rilevanza strumento di pagamento | Motivazione |
|---|---|---|
| Professionista che sostiene la spesa | Irrilevante (in linea generale) | Spese indeducibili ex art. 54-ter co. 1 TUIR |
| Professionista committente | Rilevante | Deducibilità subordinata alla tracciabilità della spesa |
Un'eccezione alla regola generale si verifica nel caso in cui le spese sostenute dal professionista non siano poi rimborsate e diventino quindi deducibili in applicazione dell'art. 54-ter co. 2-5 del TUIR. In tale ipotesi, il pagamento tracciato potrebbe riacquistare rilevanza anche per il professionista che ha sostenuto direttamente la spesa.
Nel caso di spese addebitate al committente con criteri forfetari, i nuovi obblighi di tracciabilità risultano inapplicabili, poiché la norma presuppone che gli oneri siano addebitati "analiticamente" al committente. In tale fattispecie, l'addebito forfetario assume natura di compenso professionale, integralmente deducibile senza necessità di fornire giustificativi di spesa.
Per espressa previsione normativa, sono soggette all'obbligo di tracciabilità anche le spese di cui all'art. 108 co. 2 del TUIR, ovvero:
Dal periodo d'imposta 2025, la deducibilità delle spese di rappresentanza e per omaggi è subordinata a una duplice condizione:
| Ammontare dei ricavi e proventi | Percentuale di deducibilità | Condizione aggiuntiva dal 2025 |
|---|---|---|
| Fino a 10 milioni di euro | 1,5% | Pagamento tracciabile |
| Da 10 a 50 milioni di euro | 0,6% | Pagamento tracciabile |
| Oltre 50 milioni di euro | 0,4% | Pagamento tracciabile |
La normativa esclude espressamente dagli obblighi di tracciabilità le spese di pubblicità e sponsorizzazione, in ragione della loro diversa natura rispetto alle spese di rappresentanza. Tale esclusione non esime, tuttavia, dal rispetto degli ordinari oneri documentali previsti dalle disposizioni vigenti.
La normativa individua con precisione gli strumenti di pagamento considerati "tracciabili" ai fini dell'applicazione della disciplina in esame:
| Strumenti di pagamento ammessi | Strumenti di pagamento non ammessi |
|---|---|
| Versamento bancario o postale | Denaro contante |
| Carta di credito o debito (bancomat) | Software che rendono tracciabili i pagamenti in contanti senza collegamento a un IBAN |
| App per smartphone collegate a IBAN (es. Satispay) | Circuiti di credito commerciale non collegati a sistemi di pagamento ammessi |
| Telepedaggio collegato a IBAN (es. Telepass) | |
| Bonifico bancario o postale | |
| Assegno |
Permane un'incertezza interpretativa circa l'idoneità delle carte di credito emesse da soggetti stranieri non tenuti alle comunicazioni all'Anagrafe tributaria a soddisfare il requisito della tracciabilità. Tale aspetto richiede un chiarimento da parte dell'Amministrazione finanziaria.
In assenza di specifiche indicazioni normative, per dimostrare l'utilizzo di mezzi di pagamento tracciabili, il dipendente, collaboratore o consulente può:
Nel caso di spese sostenute da professionisti, è opportuno prevedere espressamente nella lettera d'incarico che il pagamento delle spese soggette ai nuovi obblighi avvenga con strumenti tracciabili, al fine di garantire la deducibilità in capo al committente.
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| Studio Pizzano - Dottore Commercialista Commercialista e revisore legale |