Accertamento - Revocazione ordinaria - Processo verbale di constatazione

FATTI DI CAUSA

1. L'Agenzia delle Entrate notificava al contribuente tre avvisi di accertamento con i quali, sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza del 24/11/1999, integrato con altro processo verbale di constatazione del 31/5/2001, aveva contestato maggiori imposte a titolo di IVA, IRPEF e IRAP per gli anni 1997, 1998 e 1999.

2. La Commissione Tributaria Provinciale di Cosenza, con sentenza n. 527/98/2010, previa riunione dei ricorsi proposti dal contribuente, annullava gli avvisi di accertamento in base ai vizi ritenuti assorbenti relativi alla carenza di motivazione degli atti impositivi ed alla mancanza di autorizzazione del Procuratore della Repubblica per l'accesso all'abitazione del contribuente costituente anche sede dell'attività imprenditoriale svolta.

3. La Commissione Tributaria Regionale della Calabria, con sentenza n. 789 del 22/4/2014, dichiarava inammissibile l'appello dell'Ufficio per omesso deposito nei termini di legge della ricevuta di spedizione eseguita per posta raccomandata ai sensi dell' art. 22 del D.Lgs. 546/1992 .

4. Avverso tale pronuncia l'Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione.

La Corte, con sentenza n. 11346/2016, dichiarava inammissibile il ricorso, in quanto la doglianza fondata sull'erronea affermazione da parte del giudice d'appello dell'avvenuta notifica dell'appello a mezzo posta -che avrebbe richiesto il deposito di copia del ricorso e della ricevuta di spedizione in base agli artt. 22 e 53 del D.Lgs. 546/1992 – avrebbe dovuto farsi valere con la revocazione ordinaria ai sensi dell' art. 395 , primo comma, n. 4 c.p.c. e non mediante la proposizione del ricorso per cassazione.

5. Avverso la medesima pronuncia della Commissione Tributaria Regionale della Calabria l'Agenzia delle Entrate aveva proposto anche ricorso per revocazione, deciso con la sentenza, qui impugnata, n. 2714/2018.

6. La Commissione Tributaria Regionale della Calabria, adita per la revocazione della sentenza n. 789/2014, ha così deciso:

a) ha affermato la mancata allegazione della autorizzazione del Procuratore della Repubblica presso il Tribunale di Cosenza n. 514/1999 all'accesso presso la sede della ditta individuale che costituiva anche l'abitazione del contribuente;

b) ha dichiarato, di conseguenza, l'inutilizzabilità delle prove acquisite nel corso dell'accesso;

c) ha rilevato che l'Ufficio aveva contestato un errore di diritto e non di fatto;

d) ha affermato che l'azione revocatoria di cui all' art. 395 , comma 1, n. 4 c.p.c. spetta soltanto alla Corte di cassazione e non alle Commissioni Tributarie Regionali con conseguente inammissibilità dell'impugnazione.

7. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione articolando due motivi.

8. Il contribuente ha depositato controricorso.

9. Il ricorso è stato avviato alla trattazione in camera di consiglio, in prossimità della quale il contribuente e l'Agenzia delle entrate hanno depositato memorie.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso l'Agenzia delle Entrate deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, num. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell' art. 395 , comma 1, n. 4 c.p.c., e dell' art. 64 del D.Lgs. n. 546/1992 .

Con una prima censura l'Agenzia delle Entrate si duole dell'erroneità della pronuncia della Commissione Tributaria Regionale nella parte in cui ha affermato che l'azione revocatoria, proposta ai sensi dell' art. 395 , primo comma, n. 4 c.p.c., spetta soltanto alla Corte di cassazione e non alle Commissioni Tributarie Regionali, stante il disposto dell' art. 398 c.p.c.

Con una seconda censura l'Agenzia delle Entrate si duole della erroneità della pronuncia della Commissione Tributaria Regionale nella parte in cui ha ritenuto che la contestazione si riferisse ad un errore di diritto e non di fatto. Nel caso di specie, invece, la questione della svista in cui sarebbero incorsi i giudici dell'appello -che avevano ritenuto che la notifica dell'appello fosse avvenuta a mezzo posta, mentre dagli atti emergeva che la notifica era stata eseguita mediante messo abilitato ai sensi dell' art. 16 del D.Lgs. 546/1992 – rientrava nell'ambito dell'errore revocatorio, come affermato dalla Corte di Cassazione con la sentenza n. 11346/2016 che aveva dichiarato inammissibile il ricorso per cassazione proposto avverso la sentenza revocanda.

2. Con il secondo motivo di ricorso l'Agenzia delle Entrate deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, num. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell' art. 52 del D.P.R. 633/1972 , dell' art. 33 del D.P.R. 600/1973 e dell' art. 2697 c.c., nonché dell' art. 115 c.p.c., rilevando l'erroneità della statuizione resa nel merito in ordine all'assenza di autorizzazione all'accesso presso la sede della ditta individuale che costituiva anche l'abitazione del contribuente, poiché non vi era alcuna necessità di produrre la predetta autorizzazione, n. 514/1999 rilasciata dal Procuratore della Repubblica di Cosenza in data 15/3/1999, menzionata nel processo verbale di constatazione consegnato il 24/11/1999 e pacificamente ritenuta esistente.

3. Il ricorrente, in data 11/6/2026, ha depositato memorie nelle quali ha illustrato le ragioni di inammissibilità e di infondatezza del ricorso chiedendo in particolare di tener conto "anche delle novità garantiste esposte dalla Corte EDU nelle sentenze Italgomme ed Edilsud, che rappresentano le esigenze insopprimibili di tutela del domicilio e di quanto attiene alla sfera di riservatezza di ogni persona", richiamando la sentenza della Corte Costituzionale n. 137/2025 al fine di sostenere la richiesta di inammissibilità e/o di rigetto del ricorso per la mancata produzione della autorizzazione all'accesso, non essendo stato possibile per il giudice esercitare alcun controllo né sulla richiesta di autorizzazione né sul provvedimento di autorizzazione. Inoltre, il controricorrente ha anche prodotto in forma autentica e con l'attestazione del suo passaggio in giudicato in data 31.12.2002 la sentenza n. 580, emessa dal Tribunale di Cosenza e depositata il 19.11.2002, illustrando di essere stato assolto perché il fatto non sussiste dal reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti (fattura n. 2 del 12.3.1996 per Lire 77.188.000, e n. 8 del 21.6.1996 per Lire 112.699.000 emesse nei confronti della General Building Srl), richiamate nel processo verbale di constatazione del 31.05.2021.

4. L'Agenzia delle Entrate, in data 19/6/2026, ha depositato memorie nelle quali ha evidenziato che la questione esposta nel primo motivo di ricorso deve ritenersi assorbente e di carattere strettamente processuale, mentre il secondo motivo è stato proposto "in via cautelativa", dovendo in ogni caso la Corte rimettere la fase rescissoria al giudice del merito.

5. Venendo al ricorso, la Corte osserva che la Commissione Tributaria Regionale nella sentenza impugnata, in dispositivo, ha espressamente dichiarato l'inammissibilità dell'impugnazione per revocazione sostenendo, nella motivazione, che l'Ufficio ha contestato l'esistenza di un errore di fatto, laddove invece si configura un errore di diritto e, soprattutto, che l'azione revocatoria di cui all' art. 395 comma 1 n. 4 c.p.c. può essere proposta soltanto dinanzi alla Corte di cassazione, non spettando alle Commissioni Tributaria Regionali.

Nel contempo, nella motivazione ha anche affermato che l'Agenzia delle Entrate non ha allegato l'autorizzazione n. 514/1999 e che, pertanto, le prove acquisite nel corso dell'accesso devono ritenersi inutilizzabili.

Quest'ultima affermazione deve considerarsi una sorta di obiter dictum e, comunque, non costituisce una diversa ragione della decisione sulla quale soffermarsi, in quanto affermazione resa solo incidenter tantum e, in ogni caso, incompatibile con la pronuncia in rito resa dal Giudice di appello d'inammissibilità dell'impugnazione per revocazione alla quale consegue il venir meno della potestas decidendi in capo allo stesso.

L'unica fondante ragione della decisione va individuata, quindi, nel profilo di inammissibilità dichiarato in sentenza e fondatamente censurato nel primo motivo di ricorso.

E infatti, l' art. 398 c.p.c. dispone che la revocazione si propone con citazione davanti allo stesso giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata; gli artt. 64 e 65 del D.Lgs. n.546/1992 , in armonia con la disposizione codicistica generale, prevedono l'impugnazione per revocazione delle sentenze nei casi previsti dall' art. 395 c.p.c. dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di primo o di secondo grado che ha pronunciato la sentenza impugnata.

Quanto poi al vizio denunciato, la Corte di cassazione, con sentenza n. 11346/2016 , ha dichiarato inammissibile il ricorso proposto avverso la medesima sentenza oggetto di revocazione, poiché la violazione degli artt. 22 e 53 del D.Lgs. 546/92 oggetto di doglianza -avendo l'Ufficio correttamente notificato l'atto di appello ex art. 137 c.p.c. tramite messo speciale autorizzato a mani proprie del difensore domiciliatario, il quale ha sottoscritto per ricevuta la relata di notifica depositata nella segreteria della Commissione unitamente all'atto di appello, così completando l'iter notificatorio- "costituisce vizio che può essere censurato (ed emendato) solo in base all' art. 395 n. 4, c.p.c., cioè con l'impugnazione della sentenza per revocazione innanzi allo stesso giudice che l'ha emessa".

Da tanto consegue la fondatezza del primo motivo di ricorso.

6. Il secondo motivo è inammissibile.

La censura attiene al merito rescissorio e risulta articolato in relazione ad affermazioni -relative alla carenza di autorizzazione ed alla conseguente inutilizzabilità degli elementi di prova- non costituenti statuizione dal carattere decisorio per quanto innanzi argomentato.

E infatti, la doglianza è rivolta ad argomentazioni della sentenza che, come detto, non attengono all'effettiva ratio decidendi, che è unicamente incentrata sulla inammissibilità della revocazione oggetto della censura di cui al primo motivo di ricorso ritenuto fondato per quanto innanzi osservato.

A ciò va anche aggiunto che la stessa Agenzia delle Entrate ricorrente ha ritenuto il secondo motivo recessivo rispetto al primo motivo, indicando quest'ultimo, nelle memorie, come assorbente (e di carattere strettamente processuale).

Da tanto consegue che anche le questioni sollevate nella memoria depositata dal contribuente devono ritenersi inammissibilmente proposte in questa sede spettando, al giudice di merito, cui si rinvia, ogni valutazione al riguardo nell'eventuale fase rescissoria, anche alla luce delle pronunce della Corte Edu citate dal controricorrente.

7. Il ricorso va, pertanto, accolto, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, per nuovo esame e, all'esito, per la regolamentazione delle spese di lite.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo, dichiara inammissibile il secondo, cassa la sentenza impugnata con riferimento al motivo accolto e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Così deciso in Roma, nell'adunanza camerale dell'1 luglio 2026.

Depositato in Cancelleria il 17 luglio 2026.